НОТАРІУС — НЕ ПОДАТКОВИЙ АГЕНТ ПРИ ПОСВІДЧЕННІ ДОГОВОРІВ ВІДЧУЖЕННЯ НЕРУХОМОГО ТА РУХОМОГО МАЙНА

ВІКТОРІЯ ГОЛОБОРОДЬКО,
приватний нотаріус Севастопольського міського нотаріального округу
НОТАРІУС — НЕ ПОДАТКОВИЙ АГЕНТ ПРИ ПОСВІДЧЕННІ ДОГОВОРІВ ВІДЧУЖЕННЯ НЕРУХОМОГО ТА РУХОМОГО МАЙНА
Закон України «Про податок з доходів фізичних осіб» (далі — Закон), який втратив чинність 01.01.2011 р. у зв’язку з прийняттям Податкового кодексу України, містив таке визначення поняття «податковий агент» (п. 1.15 ст. 1):
«Податковий агент — юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ) або фізична особа чи представництво нерезидента — юридичної особи, які незалежно від їх організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками зобов’язані нараховувати, утримувати та сплачувати цей податок до бюджету від імені та за рахунок платника податку, вести податковий облік та подавати податкову звітність податковим органам відповідно до закону, а також нести відповідальність за порушення норм цього Закону».
Тобто податковим агентом була особа, на яку у встановлених випадках було покладено обов’язки нараховувати, утримувати та сплачувати податок. Податковий агент мав такі обов’язки:
1) нараховувати, утримувати та сплачувати податок від імені та за рахунок платника податку;
2) вести податковий облік та подавати податкову звітність;
3) нести відповідальність за порушення норм Закону.
Вказаний Закон прямо називав нотаріусів податковими агентами у двох випадках:
1. «Податковим агентом, зокрема, є фізична особа, що є суб’єктом підприємницької діяльності чи здійснює незалежну професійну діяльність, яка використовує найману працю інших фізичних осіб, щодо виплати заробітної плати (інших виплат та винагород) таким іншим фізичним особам» (п. 1.15 ст. 1 Закону).
У цьому випадку нотаріус виконував усі перелічені вище обов’язки податкового агента.
2. При посвідченні договорів відчуження нерухомого майна (в порядку ст. 11 Закону) та рухомого майна (в порядку ст. 12 Закону). При цьому нотаріус виступав так би мовити «неповноцінним» податковим агентом, адже виконував лише такі обов’язки:
а) нараховував податок (визначав його суму);
б) посвідчував відповідні договори за наявності документа про сплату податку (здійснював контроль за сплатою податку);
в) ніс відповідальність за належне нарахування та контроль за сплатою податку.
Податковий кодекс України (далі — ПК) набрав чинності 01.01.2011 р., він містить такі норми:
«14.1.180. податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб — юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента — юридичної особи, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов’язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом V цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність податковим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу»;
«Стаття 18. Податкові агенти
18.1. Податковим агентом визнається особа, на яку цим Кодексом покладається обов’язок з обчислення, утримання з доходів, що нараховуються (виплачуються, надаються) платнику, та перерахування податків до відповідного бюджету від імені та за рахунок коштів платника податків.
18.2. Податкові агенти прирівнюються до платників податку і мають права та виконують обов’язки, встановлені цим Кодексом для платників податків».
Одразу можна помітити принципову відмінність від Закону — за Податковим кодексом обов’язковою ознакою податкового агента є виплата (нарахування) ним доходу фізичній особі. Таким чином, нотаріуси, як самозайняті особи, є податковими агентами лише при виплаті доходу фізичній особі.
Логічним є те, що Податковий кодекс не містить норми, яка називає нотаріусів податковими агентами при посвідченні договорів.
І. Якщо отримуваний стороною (сторонами) в результаті укладення договорів відчуження (в значенні статей 172 та 173 ПК) нерухомого та рухомого майна дохід оподатковується, нотаріус посвідчує ці договори за наявності документа про сплату податку до бюджету. При цьому сума податку визначається та самостійно сплачується платником податку через банківські установи до посвідчення договору (п. 172.5 ст. 172, п. 173.4 ст. 173ПК).
Стаття 171 ПК встановлює відповідальність за нарахування й сплату податку:
«171.2. Особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з інших доходів, є:
а) податковий агент — для оподатковуваних доходів з джерела їх походження в Україні;
б) платник податку — для іноземних доходів та доходів, джерело виплати яких належить особам, звільненим від обов’язків нарахування, утримання або сплати (перерахування) податку до бюджету».
Це означає таке: якщо фізична особа отримує дохід не від податкового агента, то вона сама несе відповідальність за нарахування та сплату податку; якщо з фізичною особою розраховується податковий агент, то таку відповідальність несе він.
Тобто нотаріуси не несуть відповідальності за правильне нарахування та сплату до належного бюджету податку. Податковим кодексом встановлено лише обов’язок нотаріуса перевірити наявність документа про сплату податку — документа з належним платником і належним призначенням платежу. Всі інші реквізити цього документа (отримувач та сума платежу) нотаріус не зобов’язаний перевіряти.
ІІ. Якщо дохід від укладення договорів відчуження нерухомого майна згідно з п. 172.1 ст. 172 ПК не оподатковується, нотаріус, керуючись вказаною статтею, не вимагає надання документа про сплату податку.
ІІІ. Якщо під час нотаріального посвідчення договору відчуження нерухомого майна існує неоднозначність щодо наявності або відсутності оподаткування, на нашу думку, нотаріусу не
варто брати на себе відповідальність за трактування норм ПК. Нотаріус вправі отримати належним чином оформлене податкове роз’яснення відповідно до Закону України «Про звернення громадян» та Порядку надання роз’яснень окремих положень податкового законодавства, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України № 176 від 12.04.2003 р. (далі — Порядок надання податкових роз’яснень):
органи державної влади, їх посадові особи, керівники зобов’язані об’єктивно і вчасно розглядати звернення громадян, повідомляти громадян про наслідки такого розгляду; відповідь в обов’язковому порядку дається тим органом, який отримав звернення за підписом керівника або особи, яка виконує його обов’язки (ст. 15 Закону України «Про звернення громадян»).
Податковим роз’ясненням вважаються будь-які відповіді податкового органу з питань окремих положень податкового законодавства, надані на запит зацікавленої особи (п. 1.7 ч. 1 Порядку надання податкових роз’яснень).
Підставами для надання податкового роз’яснення є: запровадження нового виду податку, збору (обов’язкового платежу) або внесення зміни до правил оподаткування; норми закону або іншого нормативно-правового акта, які припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов’язків платників податків або контролюючих органів, унаслідок чого може бути прийняте рішення як на користь платника податків, так і на користь контролюючого органу (п. 4.1 ч. 4 Порядку надання податкових роз’яснень).
Податкові роз’яснення надаються у терміни, встановлені законом для надання відповіді на звернення громадян до органів державної влади (п. 4.6 ч. 4 Порядку надання податкових роз’яснень). Відповідно до ст. 20 Закону України «Про звернення громадян» такі звернення розглядаються й вирішуються у термін не більше одного місяця від дня їх надходження; якщо в місячний термін вирішити питання неможливо, керівник відповідного органу встановлює необхідний термін для його розгляду, про що повідомляється особі, яка подала звернення. При цьому загальний термін вирішення питань, порушених у зверненні, не може перевищувати сорока п’яти днів.
Окремо слід розглянути лист Вищого адміністративного суду України від 24.12.2010 р. № 1842/11/13-10 щодо виконання нотаріусами функцій податкових агентів.
Позиція Вищого адміністративного суду базувалася на Законі України «Про податок з доходів фізичних осіб», який діяв на час видання цього листа, і який втратив чинність з 01.01.2011 р. Лист містить зокрема таке положення: «Здійснення нотаріального посвідчення договору про відчуження нерухомості за відсутності документа, що підтверджує сплату сторонами договору визначеної нотаріусом суми податку, є неналежним виконанням нотаріусом покладених на нього функцій податкового агента в частині нарахування податку з доходів фізичних осіб». Проте п. 172.5 ст. 172 ПК встановлює, що сума податку визначається (нараховується) та самостійно сплачується платником податку.
Проведений вище порівняльний аналіз норм Закону й Податкового кодексу України дає підставу стверджувати, що вказаний лист не може бути застосований, адже його положення прямо суперечать нормам Податкового кодексу.
Актуальним є питання про форму податкової звітності 1ДФ, передбачену наказом ДПА від 29.09.2003 р. № 451. Цей наказ розроблено на виконання Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», він встановлює, що форма № 1ДФ — це форма податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, яка подається податковими агентами.
Вказаним наказом затверджено також Порядок заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку.
Так само як і розглянутий вище лист Вищого адміністративного суду України, вказаний
наказ не може бути застосований до нотаріусів, які не є податковими агентами при посвідченні договорів.
Податковий кодекс України встановлює обов’язок нотаріусів подавати інформацію про вчинення деяких нотаріальних дій до органів державної податкової служби. Варто звернути увагу на те, що «інформація» й «звітність» — це різні поняття. Отже, на виконання ПК має бути розроблено спеціальний нормативно-правовий акт, яким буде затверджено форму та порядок подання інформації нотаріусами.
Також слід пам’ятати, що ст. 8 Закону України «Про нотаріат» на нотаріуса покладений обов’язок зберігати нотаріальну таємницю, тобто встановлено пряму заборону розповсюджувати відомості про вчинені нотаріальні дії; та закріплено спосіб надання нотаріусами інформації податковим органам щодо посвідчених договорів: «Довідки про суму нотаріально посвідчених договорів, які необхідні виключно для встановлення додержання законодавства з питань оподаткування, надаються нотаріусом протягом 10 робочих днів на обґрунтовану письмову вимогу органів державної податкової служби».
Як бачимо, існує пряме протиріччя між Податковим кодексом України та Законом України «Про нотаріат». Це призводить до неможливості належного виконання обох нормативно-правових актів: виконуючи вимоги одного з них, нотаріус порушує вимоги іншого. В нормальній правовій державі така ситуація неприпустима, вона свідчить про неналежне виконання уповноваженими державними органами своїх обов’язків.

Вікторія ГОЛОБОРОДЬКО отримати повну версію статті